浅谈新形势下年度审计计划编制的问题和对策

目前，企业内外部环境发生深刻变化，如何防范化解重要风险成为新形势下国有企业内部审计面临的重大挑战。内部审计的流程一般包括审计计划-审计实施-审计报告-后续审计四个阶段，其中年度审计计划作为内部审计的开始环节，其制定的好坏直接影响了内部审计工作的后续开展。精准编制年度审计计划可以聚焦高风险和风险集中领域，聚焦重点问题和问题高发领域，聚焦重点业务领域、关键岗位和关键环节，对实现内部审计的职能、防范化解重要风险起着导向的作用。

本文主要研究国有企业在新形势下如何以风险和问题为导向精准编制内部审计年度计划，希望能丰富内部审计年度计划编制的理论研究，为内部审计防范化解重大风险提供参考。

一、年度审计计划编制中存在的问题分析

（一）国家政策文件对内部审计的要求未实现

国有企业内部审计与中小企业内部审计相比具有特殊性。严玮佳（2018）认为国有企业内部审计管理的特殊性主要表现在企业内部审计管理不仅要满足企业和部门需求，更要接受政府部门直接行政规划和行政干预。国家主管部门相关文件中对国有企业内部审计重点内容、审计频次等做出了明确的要求，这些要求是内部审计必须要落实的。

由于相关文件分散在不同主管部门的不同文件中，许多国有企业内部审计机构忽视了对这两类文件的收集，在年度审计计划中未贯彻落实主管部门对审计的相关要求，导致审计遗漏和不到位风险，企业和审计负责人也可能因此被通报或者处罚[1]。

（二）年度审计计划的编制系统性不足

国有企业的内部审计发展较早，审计工作逐步规范，但仍存在年度审计计划编制主要依赖审计人员经验、缺乏科学的年度审计计划编制体系的问题，导致对重要风险和问题覆盖不全。一方面，年度审计计划缺乏统筹会忽略对风险的全局考虑。年度审计计划编制过分依赖审计人员的经验，审计人员虽然对公司情况较为了解，但是过于关注具体问题，会忽视对公司风险的全局考虑，导致部分重要风险和问题未能被识别。另一方面，年度审计计划编制缺乏统筹会导致复杂的审计项目会被有意忽略。审计业务人员在提报年度审计计划时会考虑实施难度，一些聚焦公司重要风险和问题但实施较为复杂的审计项目会被有意放弃。

年度审计计划编制不足还会导致缺乏中长期规划。由于缺乏科学的年度审计计划编制体系，内部审计机构在编制年度审计计划时，往往只考虑当年计划，忽视中长期计划。由于不同年度之间审计计划缺乏连续性，审计资源容易每年重复配置到相同的领域，导致领导关注的风险或者领域年年被审，其他方面却长期不被审计关注，不仅浪费审计资源更容易形成审计的盲区。

（三）审计资源配置不合理

《内部审计具体准则——审计计划》中要求内部审计机构应在年度审计计划阶段根据审计项目的复杂性和时间要求安排各审计项目需要的审计资源。由于繁重的审计任务和有限的审计资源矛盾突出，科学编制年度审计计划，合理配置审计资源，以最小投入获得最大产出变得尤为重要。但在实际工作中，部分国有企业内部审计机构在配置人力资源和时间资源时未考虑审计项目的重要程度，自有审计力量更多的投入在必审但风险不高的项目中，导致聚焦公司重大风险的重点审计项目的时间和人力资源得不到保障。由于配置的审计资源不足，有的重点审计项目从审计项目立项到出报告耗时过长，立项时关注的风险点已经发生变化或者消失，审计失去了提示风险的意义[2]。

另一方面，在内部审计人员有限的情况下，部分国有企业内部审计机构未充分利用外部资源。国家要求的国有企业内部审计人员的配备比例为0.3%，但是为满足国家对国有企业内部审计的各项要求，现有内部审计人员远远不足。如《上海证券交易所上市公司自律监管指引第1号——规范运作》明确规定上市的国有企业内部审计每半年对募集资金使用、担保、关联交易等三重一大事项进行审计，并出具检查报告。仅依靠现有内部审计资源会导致内部审计人员疲于奔命，勉强满足外部监管需求，对企业本身自有的风险关注不足。部分企业内部审计利用外部审计资源开展审计时，往往忽视了对其质量的管控，导致审计浮于表面，忽视重要风险和问题[3]。

二、以风险和问题为导向编制年度审计计划

（一）总体思路

以风险和问题为导向，按照风险识别、评估和分析的流程确定审计范围和审计项目的先后顺序，按风险暴露的重要程度确定重点项目和配置审计资源，根据审计实施情况修正风险评估结果，调整审计计划，不断增强审计的针对性、有效性和系统性，实现对重点领域、重点风险和重点环节的全覆盖。详见图1。

图1 总体编制思路

（二）具体程序

1.确定审计范围

参考IIA《专业实务标准》，确定审计范围时应考虑国家法律法规、董事和高管层的要求、公司战略、企业风险领域等因素。国有企业在编制年度审计计划应以风险和问题为导向，深入分析评估工作，聚焦国家重大决策部署和公司发展战略有效落实，聚焦董事会和管理层关注重点及管理需求，聚焦高风险和风险集中领域，聚焦重点问题和问题高发领域，聚焦重点业务领域、关键岗位和关键环节，抓住主要矛盾。

在确定审计范围时应将日常分析与集中分析相结合，收集国家重大政策措施及监管要求、公司发展战略及年度工作重点、治理层和管理层日常对内部审计的要求、企业风险管理成果文件、内外部审计发现问题及整改情况、其他内部监督检查部门关注的问题集中领域等资料，详见表1。

表1 确定审计范围应获取的材料

序号 确定审计范围应获取的材料 备注

1 国家重大政策措施及监管要求 　

2 公司发展战略和规划 　

3 公司年度工作重点 如企业年度工作会报告

4 治理层和管理层日常对内部审计的要求 如对管理层访谈或问卷、领导讲话、董事会会议文件、领导日常批示等

5 企业风险管理成果文件

6 内外部审计发现问题及整改情况 　

7 其他内部监督检查部门关注的问题集中领域 如纪检、巡视、中介年审等检查

8 审计信息化预警模型提示的风险 　

9 企业重大预算项目或核心业务信息 　

10 其他相关文件

需要说明的是，参照国家审计准则，建议将法律法规明确规定审计频率的、公司负责人指定的、上级审计机构授权或者安排的事项作为必审项目纳入审计范围，按照要求的审计频率考虑以单独立项或嵌入项目两种方式安排落实。

2.确定审计项目优先顺序

审计范围初步确定后，内部审计应通过风险评估确定审计项目的先后顺序。内部审计的风险评估与企业风险管理的风险评估目标不同，企业风险管理是企业对风险进行评估和管理。审计作为企业的第三道防线，需检验企业风险评估的结果是否充分，找出未被识别的风险，对已识别风险进行再次检验。因此内部审计评估风险时可以参考企业风险管理的方法和结果，但仍需要对其有效性作出独立的确认[4]。

根据IIA《专业实务标准》，内部审计可以运用专家评分法、德尔菲法等技术方法，根据风险发生的可能性、风险的影响、企业风险管理的评估结果、高管层的偏好、金额的重要程度、业务的复杂性和变化、近期内外部审计的结果等标准对风险进行评估和排序，识别高固有风险和高剩余风险的领域。按照高风险一年一审、中风险两至三年一审、低风险三至五年一审、必审项目按照要求频率审的原则，确定当年审计计划和中长期审计计划。按照评估排序，确定当年审计计划中的重点项目和一般项目。

3.确定审计资源配置

审计项目次序确定后，应根据风险暴露的重要程度配置审计资源。内部审计在配置资源时应考虑审计人员数量、审计人员专业结构、审计人员经验、可用的时间资源、审计预算、历史审计投入和产出情况等因素，并预留审计资源以应对计划外的审计项目。

在配置审计项目资源时，应优先保障重点项目审计资源。内部审计机构可以借鉴“二八定律”，优先安排重点审计项目的时间，配备审计经验丰富的内部审计人员，提供充足的审计费用，保障重点审计项目的开展。重点审计项目的组长和主审应由经验丰富的审计人员担任，其他成员采取双向选择方式确定,优先配置优质审计资源。针对被审计单位特点和审计人员特点和专长，对人员进行新老搭配、专业搭配，充分发挥审计人员的主观能动性和团队协作精神。

当一般审计项目出现审计资源不足的情况，内部审计可以参照《内部审计具体准则——内部审计业务外包管理》的规定，将内部审计业务部分或者全部外包给中介机构，优化审计项目资源配置。引入中介参与一般审计项目时应注意以下事项：

一是严格把控中介机构的选择。对于全部或者部分外包的审计项目，应采取公开招标的形式选取中介机构，提高招标过程的透明度。根据《内部审计具体准则——内部审计业务外包管理》，供应商资格预审时，应严格审核中介机构是否合法经营有无违法违规记录、是否具有相关资质、是否具有独立性。设置评分细则时，除了报价外，还应考虑中介机构的综合实力、单位信誉、相关项目业绩、参与人员的能力、质量承诺等，避免低价中标。与中介机构签订业务约定书时，一定要明确廉洁和保密条款的要求。

二是对审计实施过程管控和服务质量把关。审计业务外包的是业务，而不是责任。内部审计机构应确定专人监督外包项目中介机构服务情况，严格审核审计实施方案中的目标、内容、审计范围、审计程序等是否合适；在审计实施时跟踪审计项目进度，定期或者不定期听取中介机构汇报，强化审计过程中的监督和指导，解决实施过程中存在的问题；对中介机构提交的审计报告要多级复核，对照工作底稿，确认无误后再正式发布。确保审计工作的质量符合审计目标要求。

三是定期对中介机构进行考核打分。每年审计部门应组织审计中心人员对库内的中介机构进行考核打分。考核标准包含中介机构派出人员和人数与投标书中是否一致、实际进度是否与投标书一致、投标书中审计服务的内容是否完成、审计程序和审计结论是否恰当、是否存在不符合职业道德行为、对内部审计提出的审计实施方案和审计报告的修改意见是否及时响应等。对于由内部审计人员主导的部分外包项目，审计组应填写外聘人员的考勤表和专业能力打分表。对于考核结果不合格的中介机构，报采办部门将其拉入黑名单，取消其再次投标的资格[5]。

4.年度审计计划的变更和调整

以风险和问题为导向编制的审计计划应该反映公司的风险、高管层的关注和公司的发展战略的变化。因此需要定期对当年审计计划和中长期审计计划进行评估和调整。审计实施中审计人员应对风险开展进一步测试和评估，如风险已发生转移或发现其他未识别的风险，应及时修正风险评估结果，调整审计计划。为保证审计计划的严肃性，当年审计计划年初报管理层审批后，原则上不得随意调整，如因风险变化确需调整，内部审计机构应提交书面申请，说明原因，报原审批机构审核和批准。

审计资源配置也应根据审计实施结果及时调整。内部审计机构应定期对审计项目的投入产出情况进行分析。通过定期分析重点审计项目的投入和产出情况，衡量审计资源配置是否合理。其中：投入审计资源的指标可以为审计人员数量、审计现场时长、外部专家投入的人天数、外包给中介机构的费用等；产出情况的指标可以为审计报告中发现问题数量、管理层或者审计委员会对审计报告的批示数量、推动完善内部制度数量、移送纪检或违规追责部门的线索数量等。根据分析结果不断改进优化资源配置，不断向重点审计项目倾斜，实现审计资源配置的“帕累托最优”。

三、保障措施

（一）组织结构保障

国有企业内部审计机构设置时，应保持审计机构独立性，强化董事会审计委员会领导下的审计机构设置。按照国家要求，国有企业由董事长直接分管内部审计工作，作为内部审计的第一责任人。国有企业内部审计日常审计工作可受董事长直接领导，定期向其董事会、审计委员会汇报工作。将内部审计基本制度、内部审计机构设置和主要负责人任免作为董事会的审议内容，发挥董事会审计委员会对审计计划执行、重点工作开展、整改落实等重要事项的管理和指导作用，进一步夯实了审计工作领导的组织保障。

国有企业内部审计机构内部应设立专门的审计计划管理机构。审计计划编制的好坏直接影响了内部审计防范化解重要风险的效果。从前文也可以看出，国家政策要求的收集、风险识别和评估分析、审计资源的配置都需要有专门的审计计划管理机构，从全局考虑统筹开展，化解弊端的根源、实现以风险和问题为导向编制年度审计计划。建议内部审计机构选取有审计业务经验、对公司战略和政策了解的人员，平时注意收集国家主管部门发布的政策文件和公司战略发展情况，组织审计计划调查问卷，发送公司董事会、管理层和各业务部门负责人，收集治理层和高管层所关注的风险、单位、业务领域和对审计工作的建议。审计计划管理机构人员还应对内外部审计问题、审计计划执行情况进行定期分析，统筹配置审计资源，保证审计计划编制工作的顺利开展[6]。

（二）信息化系统保障

信息化给审计带来了巨大的变革，缓解了审计工作量和审计资源之间的矛盾，提高了审计的效率，推动内部审计向“持续性审计”、“风险导向性审计”、“全面审计”、“远程审计”转变。因此国有企业内部审计机构应建立业审融合的信息化审计平台，构建与业务、内控、风险相融合的一体化平台。

内部审计机构应广泛调研对标，发现不足，广泛对标国家审计及同行业审计数字化情况，精心顶层设计，充分利用业务大数据和信息化技术手段提升审计效率和精准度，结合审计项目，以审计分析思路开发符合企业特点的预警模型，加强审计经验和思路的传承，并利用预警模型加强辅助决策，及时提示风险和问题，精准聚焦疑点问题，为审计立项提供支持；加大非结构化数据的分析和智能技术应用，应用图像识别、语义识别等AI新技术开发内部审计常用审计场景，发挥智能技术促进节时增效的重要作用；积极利用审计信息系统、云网盘、云视频等信息技术，开展远程调查、远程沟通和非现场审计，克服犹豫不能出差对审计计划执行和审计项目实施的持续影响，保障审计计划执行。

四、结语

以风险和问题编制内部审计年度计划有利于聚焦重要风险和关键环节，提高审计工作的针对性、有效性和系统性。国有企业内部审计应该按照风险识别、评估和分析的流程编制年度审计计划、配置审计资源，根据审计实施过程中最新的风险评估结果调整审计计划。同时，国有企业内部审计机构设置时应保持独立性，强化董事会审计委员会领导下的审计机构设置，设立专门的审计计划管理机构，强化审计信息化系统建设，为年度审计计划编制的顺利开展提供支持和保障。

本文来源：《商业观察》https://www.zzqklm.com/w/jg/125.html