基于法务会计技术工具的公司舞弊调查分析

公司作为一种盈利性的高效组织形式，在过去的几百年里不但为资本主义的经济繁荣做出了极大的贡献，改变了人类经济活动的方式，甚至还在一定程度上改写了人类文明的进程。公司改变了人类社会的秩序，改变了国家之间的竞争方式，推动了人类社会的发展、全球经济网络的形成以及经济和社会制度的革命，但是从本质上，这些都是公司制度所带来的副产品，公司的根本目的是最大程度上追求利益的最大化，公司组织内的经济人和利益部门也追求自身利益的最大化，公司利用信息不对称的优势来掩饰对于自己不利的会计信息，甚至是依靠会计信息造假来欺骗投资者，以获得自身的非法利益。

进入到1980年代，全球资本市场和公司企业进入了一个前所未有的活跃期，资本在全球的无限扩张使得公司与公司、公司与投资者、债权人、公司和整个资本市场之间产生了数不胜数的冲突和纠纷，关于公司会计信息造假和财务数据的丑闻大量产生，安然公司等财务丑闻使人们开始更加关注法务会计在公司舞弊领域的应用。法务会计作为一门涉及将会计资料用于法庭作证或辩论，以解决有关法律问题和经济纠纷的科学，目前的作用已经不仅仅用于调查经济案件、采集案件的证据和探究案件的具体信息，还在于能够透过案件深入研究会计问题、经济纠纷和经济信息问题以及会计信息作为一种通用商业语言的的本质。其提供的不同于传统会计理论和技术方法，也是对公司欺诈与舞弊进行预防、识别、发现、调查与打击所不可或缺的“利器”。

在信息化、资本证券化和全球经济一体化的全新环境下，公司舞弊的形式也越来越趋向于隐蔽化、复杂化和多样化，公司在激烈的市场竞争中存在创新的天性，这种天性也快速移植在舞弊当中，因此，法律体系的规制总是落后于公司舞弊的创新脚步。新类型公司舞弊由于其隐蔽性和复杂性导致其治理和查处难度非常大，单纯依靠传统的传统会计理论的表现及成因分析、法律规制、廉政建设等方面已经不足以应对当下公司舞弊的新局面，从法务会计角度进行证据调查、评估鉴定和推理分析来研究公司舞弊的识别、发现、调查、控制已经是势在必行。在这个全新的背景下，要有效调查、控制和治理公司舞弊方面的复杂问题，就必须要利用法务会计的理论工具，通过进一步的深入研究和应用，透过本质，解决问题。

一、公司舞弊的动因分析

1、GONE理论

该理论认为舞弊的发生包括贪婪（greed）、机会（opportunity）、需要（need）和暴露(exposure)四大因素，贪婪是人的天性，经济人认为贪婪是好东西，能够谋取自身利益的最大化；贪婪是一种合理的行为，这样舞弊也就合情合理。而一旦贪婪者获得机会，就会引发他们的舞弊行为；舞弊行为发生的前提是舞弊者有潜在的需要以满足自身的动机；所谓暴露就是舞弊行为被发现的概率，并被处罚的定量。其结构图如图1所示。

2、冰山理论

冰山理论认为舞弊动因如同冰山，只是冰山一角暴露出来，海面下的冰山更加危险，舞弊结构容易发现，但是舞弊行为更加复杂化、隐蔽化和多样化。其考虑因素如图2所示。

3、风险因子理论

该理论把舞弊风险因子划分为个别风险因子和一般风险因子。前者充分考虑了舞弊个性化因素，指舞弊者自身能够控制的因素，后者指一般性因素，能够通过组织控制。当二者结合，舞弊者就会在有利时机进行舞弊行为。

4、三角理论

三角理论认为，压力、机会和合理化是导致舞弊发生的因素，根据该理论舞弊者个人的贪婪和外界的环境是诱发他们产生舞弊行为的原因。具体而言，主要包括以下几个方面：

在现代企业制度下，公司必然要采用委托代理的组织结构，这样就会产生大量的舞弊行为发生。比如因为业绩达不到预期目标，管理层就会伪造经营业绩，进行舞弊；公司雇员因为自身的经济压力而进行舞弊，盗取公司的现金，谎报工资和骗取奖金等行为。而且现在公司治理结构不合理，内部人控制严重，审计机制不强，股权结构不合理，缺乏奖惩机制，这样就在制度上给了舞弊者大量的机会。如图3所示。

5、犯罪经济学理论

    美国经济学家加里·贝克尔因为提出了经济犯罪惩戒的理论而获得了1992年的诺贝尔奖，该理论在公司舞弊上有着很大的应用，该理论认为，舞弊者是理性经济人，他们也追求个人效用最大化，他们的决策是理性选择的结果。会计舞弊受到“成本一收益”的影响，会计舞弊行为实际上是舞弊者全面权衡舞弊成本和收益后的理性选择。如果成本大于收益，他们就会选择舞弊。该理论认为舞弊者惩罚成本的期望值就是惩罚概率与惩罚力度的乘积，因此，惩罚概率和力度的降低最终会导致舞弊者做出舞弊的理性选择，相对而言，惩罚概率更加重要。在该理论中还充分考虑到了边际效应的因素，随着舞弊案件的增加，也会存在边际效用递减和舞弊总效用先增后减的现象，如果边际收益大于边际成本，会计主体就会倾向于舞弊。

二、几种公司舞弊手法研究

    公司本身会成为舞弊行为的受害者，无论是内部雇员舞弊，还是外部政府和银行的舞弊，都会使公司成为受害者，因此，关键的因素是识别公司舞弊的警示信号，根据ACFE的统计报告，在舞弊案件中，资产挪用占到了90%以上，贪污和商业贿赂占到了30%以上，报表舞弊近年来有持续增长的趋势，占到了10%左右。下面就介绍几种公司舞弊的新手段。

1、员工盗窃

   现金舞弊是舞弊者最喜欢的方式，有超过93%的舞弊案都是现金舞弊，大多数案例都是通过直接盗窃现金和撇脂，较高超的手法是操纵账单、工资系统以及伪造支出报销和涂改支票。在小公司中有些雇员既能够开具现金收据，还能够开具存款支票，这就给舞弊者以借入现金日后归还的名义来盗取现金。

2、薪酬舞弊

    一般薪酬舞弊的手法包括虚拟员工、夸大工作时间，夸大费用、账户支出，或者各种赔偿。比如，工资管理者可以将已经离职或者根本不在职的员工记录在工资簿上，然后通过电汇和送现金等手段进行简单地薪酬舞弊。

3、票据舞弊

   一般是外部人员引起，例如，卖方、供应商、合作伙伴通过提供虚假的商品和服务票据，通过外部人员和内部人员串谋使公司控制失效。比如目前国内最为常见的票据舞弊就是开具各种假发票。

4、外部人员舞弊

   外部人员舞弊主要包括信用卡舞弊和保险舞弊，以保险行业为例，在中国汽车保险舞弊案件相当普遍，几乎已经成为了汽车所有者的共识。

5、管理层盗窃

    管理层盗窃的隐蔽性、多样性最大，而且造成的危害也是巨大的，公司的董事会主席、董事、CEO、财务负责人都会参与到其中，管理层因为身居高位，以权谋私的可能性和隐蔽性都大大增加。

 6、公司舞弊

公司舞弊和管理层盗窃不同的是，公司舞弊是处于公司的整体利益考虑，安然、微软、迪斯尼都发生过舞弊案件，包括财务报表舞弊、虚假广告、关联交易、混淆资本性支出和收益性支出、提前确认收入，内幕交易、虚假信息披露、隐瞒重大信息以及违法托拉斯法等手段。

7、身份盗窃

    网络技术的产生，使身份盗窃成为目前快速增长的一种舞弊手段，根据FBI的调查，目前对于危害较大的手段有侵入第三方信用卡机构、信用卡信息盗窃以及其他的身份盗窃。这种行为可能是公司的所有人或者是雇员造成的。

三、法务会计调查的技术分析工具的使用

1、使用技术分析工具的必要性

现代会计舞弊的手法呈现出复杂化、多样化和隐蔽化的特征，而且现代企业的发展速度很快，公司舞弊呈现出大量的创新型的趋势，由于法务会计调查的领域是公司与公司、人与人之间的交易和关系，为了理清这些复杂的关系，因此，智力分析家们一般都采用了技术分析工具图，最早的研究是Moreno的社会关系网络，后来有了更多的技术分析工具。法务调查必须要借助这些调查工具才能够理性这些复杂的关系和隐蔽性的操作。

2、工具分析

本文通过建立关系矩阵来建立分析关系，本文以一个简单的4x4关系矩阵为例，用来表示组织中人和人的关系。如下表所示，左轴列出人名，上轴按相同的顺序标示每个人，比如，当表示人与公司的关系时，在左轴列出关系人，在横轴列出公司，他们之间关系处打。